Przegląd mediów

listopad 2020

Strata z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności jako koszt uzyskania przychodów

2020-11-24  |  13:10
Przegląd mediów

W linii orzeczniczej tak organów podatkowych, jak i sądów administracyjnych, w szczególności Naczelnego Sądu Administracyjnego, powstała i przez wiele lat istniała niespójność stanowiska odnośnie do sposobu kalkulowania przez podatników strat mających źródło w sprzedaży wierzytelności związanych bezpośrednio z czynnościami podlegającymi podatkowi od towarów i usług (VAT). Meritum tej newralgicznej kwestii jest rozstrzygnięcie, czy w tak ukształtowanym stanie faktycznym działaniem prawidłowym jest uwzględnienie przy szacowaniu danej straty wysokości zbytej wierzytelności z wliczeniem kwoty VAT, czy też z pominięciem tego podatku.

Dążąc do ujednolicenia orzeczeń NSA wydawanych w przedmiotowej materii, Sąd ten zdecydował się podjąć uchwałę ostatecznie wyjaśniającą przywołane zagadnienie (sygn. akt I FPS 3/11). I mimo że orzeczenie to zostało wydane przez Naczelny Sąd Administracyjny w 2012 r., to tematyka, którą porusza, jest dla podatników na tyle istotna, że organy podatkowe rozpatrują jego treść do dziś.

Niejednoznaczne przepisy = rozbieżne orzecznictwo

Przepisy statuujące reguły dotyczące podatku dochodowego – zarówno od osób fizycznych, jak i od osób prawnych – przewidują przywoływaną wyżej instytucję uznania straty wynikającej ze sprzedaży wierzytelności za jeden z kosztów uzyskania przychodu określonego podmiotu. Tym niemniej art. 23 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (ustawa o PIT) oraz analogiczny do powyższego przepisu art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku od osób prawnych (ustawa o CIT) stanowią, że strata oparta o odpłatne zbycie wierzytelności nie może być zakwalifikowana jako koszt uzyskania przychodów, o ile nie została uprzednio zaliczona jako przychód należny. Na gruncie m.in. przytoczonych przepisów poglądy organów oraz sądów rozeszły się w przeciwnych kierunkach. Jedna część orzecznictwa przyjmowała, iż zbyte wierzytelności generujące stratę mogą być uznawane za koszt uzyskania przychodów wyłącznie w kwocie netto. Z kolei druga część judykatury wypowiadała się w zgoła odmiennym tonie, wskazując, że rzeczona wierzytelność uwzględniana powinna być w kwocie brutto.

Nurt Netto

Argumenty pierwszego z kierunków orzeczniczych (nazwijmy go „Netto”) skupiały się głównie na zastrzeżeniu dotyczącym uprzedniego zaliczenia rozpatrywanej wierzytelności jako przychodu należnego, znajdującym się w dyspozycji przytoczonego wyżej art. 23 ust. 1 pkt 34. W świetle bowiem legalnej definicji przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej składają się na niego kwoty należne. Co jednak istotne, w odniesieniu do podatników VAT wartość przychodu ze sprzedaży stanowi kwotę w wysokości pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług. W konsekwencji powyższego fragment przychodu w zakresie należnego VAT nie jest kwalifikowany jako przychód ze sprzedaży, a co za tym idzie, nie podlega zaliczeniu w ramach przychodu należnego. Ponadto zdaniem zwolenników tego podejścia należny podatek od towarów i usług nie może stanowić przedmiotu obrotu jako element wierzytelności, którą jest nieuiszczona cena sprzedaży towaru bądź usługi, w związku z czym nie dochodzi do przeniesienia obowiązku podatkowego (w zakresie VAT) na nabywcę, nie wywołując równocześnie żadnych skutków w obszarze podatku dochodowego. Tożsame wnioski wyciągnięte zostały w szeregu wyroków sądów administracyjnych, rozstrzygających analogiczne sprawy tyczące się osób prawnych, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT.

Zgodnie zatem z tokiem rozumowania nurtu Netto związana ze zbywaną wierzytelnością kwota należnego VAT nie wypełnia przesłanek zastosowania ani art. 23 ust. 1 pkt 34 ustawy o PIT, ani art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT.

Nurt Brutto

Przeciwstawny do przywołanego prąd przychyla się z kolei do tezy, na gruncie której pojęcie będącej przedmiotem sporu zbywanej wierzytelności zawiera w swojej istocie także należny podatek VAT, a ustawodawca poczyniłby w treści przepisu stosowne wyłączenie, gdyby miało być inaczej. Warto nadmienić, że zdaniem tej części judykatury rozbijanie terminu wierzytelność i wydzielanie z niego przychodu należnego oraz, obok niego, podatku od towarów i usług jest pozbawione racjonalnych podstaw, a co więcej, może generować względem podatnika negatywne konsekwencje tak prawne, jak i faktyczne, zaniżając kwotę, o którą de facto pomniejszony został majątek danego podmiotu.

Za którym podejściem opowiedział się NSA?

Prezentując swoje stanowisko w sprawie, Naczelny Sąd Administracyjny na wstępie zaznaczył kilka jakkolwiek oczywistych, to jednak niezwykle istotnych dla dalszych rozważań okoliczności:

  • Zasadniczą przesłankę umożliwiającą sklasyfikowanie kosztu jako kosztu uzyskania przychodów na gruncie prawa podatków dochodowych stanowi pokrycie określonej wartości, przede wszystkim w celu uzyskania danego przychodu, alternatywnie zachowania jego źródła.
  • Zgodnie z prawem pojęcie przychodu należnego równoważne jest z kwotami należnymi, uzyskanymi formalnie w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
  • W odniesieniu do podatników VAT przychód ze sprzedaży powinien być obliczany bez uwzględnienia należnego podatku VAT.
  • Pojęcie przychodu należnego nie jest tożsame z wierzytelnością, gdyż w jej skład wchodzi tak przychód należny, jak i VAT.

W świetle opinii NSA wyrażonej w badanej uchwale sedno zaistniałych rozbieżności interpretacyjnych stanowią właśnie różnice znaczeniowe pomiędzy terminami „wierzytelność” a „przychód należny”. Z kolei z rodzaju wykładni zastosowanej do tych pojęć wynikały dalsze rozbieżności. Mając na uwadze powyższe, NSA opowiedział się za wykładniami systemową oraz funkcjonalną, jako właściwymi do interpretacji tych problematycznych przepisów. Sąd zanegował tym samym wykładnię gramatyczną, na której opierają się entuzjaści nurtu Netto. Zdaniem NSA ten kierunek w rezultacie podważa pewne naczelne zasady, którymi rządzi się podatek od towarów i usług, a w szczególności regułę, stosownie do której opodatkowaniu podlega dochód definiowany jako różnica między przychodem a kosztami jego uzyskania. Mianowicie, przy gramatycznym rozumieniu przepisów przedsiębiorca nie byłby uprawniony do oznaczenia straty w zakresie należnego VAT jako kosztu według podatku dochodowego, choć powstała ona w ścisłym związku z czynnościami zmierzającymi ku uzyskaniu przychodu, a co więcej, ma bezpośrednie przełożenie na kwotę uzyskanego dochodu. To z kolei jest bez wątpienia znaczące w kontekście podstawy opodatkowania na gruncie przepisów o PIT bądź CIT.

Innym, niebagatelnym dla rozstrzygnięcia sprawy, argumentem jest pośrednie odwołanie do ogólnych, cywilistycznych zasad obrotu. W sytuacji bowiem zbycia wierzytelności na jej cenę składa się również kwota należnego VAT. A zatem, jeśli odnosić ogólną, rynkową wartość takiej wierzytelności jedynie do przychodu należnego, czyli kwoty nieuwzględniającej podatku od towarów i usług, porównywalibyśmy zgoła odmienne wartości. Dlatego też jedynym racjonalnym rozwiązaniem, prowadzącym do efektu porównywalności przytaczanych wartości jest oszacowanie straty związanej ze zbyciem wierzytelności poprzez relację ceny zbycia do jej wysokości wraz z doliczonym odpowiednio podatkiem od towarów i usług.

Uchwała NSA nadal w mocy

Poddana powyższej analizie uchwała NSA okazała się w rezultacie dyskusyjna. Kontrowersje narosłe wokół niej były na tyle duże, że okazała się ona przyczynkiem do powstania projektu zmian przepisów ustawy o PIT i CIT w tym zakresie. Miały one w zamierzeniu doprecyzować wprost, że (w przeciwieństwie do sentencji przedmiotowego orzeczenia) w sytuacji odpłatnego zbycia wierzytelności zarachowaniu do kosztów uzyskania przychodu podlegać będzie wyłącznie kwota netto tejże wierzytelności. Ostatecznie nowelizacja aktów podatkowych w przedstawionym kształcie nie ostała się, wobec czego zaprezentowane stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego w dalszym ciągu pozostaje aktualne i znaczące dla wielu powołujących się na nie przedsiębiorców.

Autor: radca prawny Robert Nogacki

Kancelaria Prawna Skarbiec specjalizuje się w ochronie majątku, doradztwie strategicznym dla przedsiębiorców oraz zarządzaniu sytuacjami kryzysowymi.

 

 

Newseria nie ponosi odpowiedzialności za treści oraz inne materiały (np. infografiki, zdjęcia) przekazywane w „Biurze Prasowym”, których autorami są zarejestrowani użytkownicy tacy jak agencje PR, firmy czy instytucje państwowe.

Informacje z dnia: 24 listopada

Medium

Więcej ważnych informacji

Jedynka Newserii

Jedynka Newserii

Bankowość

ZBP: Niekorzystne dla banków rozstrzygnięcia ws. kredytów frankowych oznaczałyby upadek części sektora bankowego. Banki nie byłyby w stanie finansować bieżących potrzeb gospodarki

Dziś Izba Cywilna Sądu Najwyższego w składzie siedmiu sędziów ma się zająć kwestią rozliczeń po ewentualnym unieważnieniu przez sąd umowy kredytu frankowego. Pytania w tym temacie wysłał do SN Rzecznik Finansowy. Z kolei w przyszłym tygodniu izba w pełnym składzie ma wydać uchwałę w sprawie sześciu pytań pierwszej prezes SN również dotyczących frankowiczów. Zarówno kredytobiorcy, jak i banki czekają na rozstrzygnięcie palącego problemu. Według Związku Banków Polskich, choć nie sposób przewidzieć, w którym kierunku ono pójdzie, to jeśli sądzić po wyroku TSUE, stanowisko SN powinno być wyważone i uwzględniać interesy obu stron. To z kolei może przyspieszyć zawieranie ugód.

Transport

Sztuczna inteligencja pomoże zapobiegać wypadkom kolejowym i zwiększy punktualność pociągów. Nad takimi rozwiązaniami pracują polscy inżynierowie

Do wprowadzenia całkowicie autonomicznych pociągów szykują się już zarówno koleje pasażerskie, jak i towarowe. W tej chwili pociągi bez maszynisty funkcjonują tylko na wyodrębnionych liniach, a systemy autonomicznego kierowania są wykorzystywane w metrze m.in. w Paryżu, Sydney czy Szanghaju. Rozwiązania te są rozwijane dzięki sztucznej inteligencji, która dziś wykorzystywana jest na świecie w kolejach dużych prędkości. Chociaż w Polsce są one dopiero na etapie planowania, technologie z zakresu SI są już rozwijane i wdrażane przez polskich przewoźników oraz inżynierów. Wśród korzyści inteligentnych rozwiązań są m.in. większe bezpieczeństwo i zapobieganie awariom, ograniczenie kosztów, większa punktualność pociągów i komfort podróżnych.

Prawo

W 2022 roku zmienią się zasady urlopu rodzicielskiego. Unijne przepisy wymuszą przebudowę Kodeksu pracy

Polska ma czas do sierpnia przyszłego roku, aby wdrożyć zapisy unijnej dyrektywy work–​life balance. Regulacja, która dotyczy równowagi między życiem zawodowym a prywatnym, wprowadzi ważne zmiany dla rodziców i wymusi przebudowę Kodeksu pracy. Jedną z najważniejszych będzie modyfikacja uprawnień ojców w zakresie korzystania z urlopów rodzicielskich. Ma ona pozwolić kobietom na łatwiejszy powrót do obowiązków zawodowych po urodzeniu dziecka. Wdrożenia unijnego prawa w Polsce będzie pilnować powołana w styczniu przez Fundację Share The Care Rada Programowa, w skład której wchodzą ekonomiści, prawnicy, psycholodzy i socjolodzy, politycy, przedstawiciele biznesu oraz organizacji pozarządowych.

Konsument

Dzieła sztuki ponownie dostępne dla publiczności. Zwiedzający tłumnie wracają do muzeów i galerii [DEPESZA]

Od 4 maja działają już takie instytucje kultury jak muzea i galerie sztuki. Teatry na odmrożenie muszą jeszcze poczekać do końca miesiąca. – Miesiące zamknięcia przekonały nas, że muzeum żyje i wypełnia swoją rolę, gdy odwiedza je publiczność. Bez niej jest tylko pięknym magazynem – mówi Jolanta Hercog z Muzeum Narodowego. Instytucja jest w pełni przygotowana na powrót zwiedzających. W najbliższych tygodniach otworzy dla nich trzy nowe wystawy czasowe, w tym m.in. malarstwa holenderskiego i flamandzkiego. To korporacyjna Kolekcja ERGO Hestii, która z okazji 30-lecia firmy po raz pierwszy zostanie pokazana szerokiej publiczności.